HITY GOFINU

Od 1 lipca 2015 r. weszły w życie zmiany do ustawy o VAT dotyczące kaucji gwarancyjnej wyłączającej solidarną odpowiedzialność nabywcy towarów wrażliwych, tj. wymienionych w załączniku nr 13 do ustawy o VAT. Podatnik, na rzecz którego dokonano dostawy tych towarów, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz tego podatnika. Nabywca nie ponosi jednak odpowiedzialności za zaległości podatkowe sprzedawcy m.in. gdy ich sprzedawca, na dzień dokonania dostawy, złożył kaucję gwarancyjną.

Wysokość kaucji gwarancyjnej

Jak wskazano w art. 105a ustawy o VAT, solidarna odpowiedzialność podatkowa nabywcy ma zastosowanie w odniesieniu do transakcji, w której:

1) wartość netto towarów (wymienionych w załączniku nr 13 do ustawy o VAT), nabywanych od jednego podmiotu dokonującego ich dostawy, przekroczy w danym miesiącu kwotę 50.000 zł oraz

2) w momencie dokonania ich dostawy nabywca wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Podatnik (nabywca) nie ponosi odpowiedzialności za zaległości podatkowe sprzedawcy, gdy ich powstanie nie wiązało się z uczestnictwem dostawcy w nierzetelnym rozliczaniu podatku w celu odniesienia korzyści majątkowej, lub gdy sprzedawca na dzień dokonania dostawy wymieniony był w wykazie podmiotów (prowadzonym przez Ministra Finansów), które złożyły kaucję gwarancyjną. Wysokość kaucji powinna odpowiadać, zgodnie z art. 105a ust. 3 pkt 3 lit. b) ustawy o VAT, co najmniej jednej piątej kwoty podatku należnego przypadającej na dostawy towarów dokonane w danym miesiącu na rzecz danego podatnika lub kwocie co najmniej:

• 3.000.000 zł w przypadku dostawy towarów wymienionych w poz. 1-9 i 12-21 załącznika nr 13 do ustawy,
   
• 10.000.000 zł w przypadku dostawy towarów wymienionych w poz. 10 i 11 tego załącznika (np. benzyny - do końca czerwca br. kaucja maksymalna wynosiła 3.000.000 zł).

Kaucję gwarancyjną może złożyć podmiot dokonujący dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nieposiadający zaległości podatkowych w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa. Wraz ze złożeniem kaucji podmiot ten składa wniosek w sprawie przyjęcia kaucji gwarancyjnej.

Wysokość kaucji odpowiadać powinna co najmniej jednej piątej kwoty podatku należnego od przewidywanej w danym miesiącu wartości sprzedaży towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, z tym że nie może być niższa niż:

• 200.000 zł - w przypadku dostawy towarów wymienionych w poz. 1-9 i 12-21 załącznika nr 13 do ustawy,
   
• 1.000.000 zł - w przypadku dostawy towarów wymienionych w poz. 10 i 11 załącznika nr 13 do ustawy o VAT (do końca czerwca br. kaucja minimalna wynosiła 200.000 zł).

Jak wyjaśniło Ministerstwo Finansów w broszurze informacyjnej pt. "Zmiany wprowadzane w zakresie podatku od towarów i usług od 1 lipca 2015 r.", w celu wyliczenia prawidłowej wysokości kaucji gwarancyjnej podatnik powinien uwzględnić wartość przewidywanej w danym miesiącu sprzedaży paliwa (w tym również na stacjach paliw lub stacjach gazu płynnego, do standardowych zbiorników pojazdów używanych przez podatników nabywających paliwa, do napędu tych pojazdów) oraz innych towarów z załącznika nr 13, jeżeli będzie dokonywał ich sprzedaży. Przy kalkulacji wartości sprzedaży za dany miesiąc podatnik powinien uwzględnić zaliczki otrzymane na poczet przewidzianych do realizacji w tym miesiącu dostaw towarów wymienionych w załączniku nr 13 do ustawy (w wartości sprzedaży za dany miesiąc nie uwzględnia się zaliczek otrzymanych na poczet dostaw, które będą zrealizowane w następnych miesiącach).

Treść ujednoliconych przepisów dotyczących VAT dostępna jest w serwisie www.przepisy.gofin.pl.

Na mocy przepisu przejściowego (art. 11 ust. 1 ustawy nowelizującej) podmioty dokonujące dostawy paliw, które przed dniem 1 lipca 2015 r. złożyły kaucję gwarancyjną na podstawie obowiązujących do końca czerwca br. przepisów i kaucja ta została przyjęta przed tym dniem (w wysokości 200.000 zł), dokonujące od dnia 1 lipca 2015 r. dostawy tych towarów, są obowiązane do dnia 30 września 2015 r. podwyższyć kaucję gwarancyjną do wysokości 1.000.000 zł. Do dnia podwyższenia tej kaucji, wobec transakcji dokonywanych przez te podmioty stosowane będą dotychczas obowiązujące przepisy ustawy o VAT w tym zakresie (nie później jednak niż do 30 września 2015 r.).

Formy składania kaucji gwarancyjnej

Kaucja gwarancyjna może być złożona w jednej z następujących form:

1) depozyt pieniężny złożony na wyodrębniony rachunek urzędu skarbowego,

2) gwarancja bankowa lub ubezpieczeniowa,

3) pisemne nieodwołalne upoważnienie organu podatkowego, potwierdzone przez bank lub SKOK, do wyłącznego dysponowania, do wysokości składanej kaucji gwarancyjnej, środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku prowadzonym w tym banku lub w tej kasie.

Istnieje możliwość zmiany przez podmiot wpłacający kaucję jej formy na jedną lub więcej form, jeżeli zmiana ta nie spowoduje zmniejszenia jej wysokości.

Na podstawie art. 105b ust. 4 ustawy o VAT, kaucja gwarancyjna może zostać złożona bezterminowo bądź też z określonym terminem jej ważności, liczonym w miesiącach. Termin ten liczony jest od dnia złożenia kaucji i nie może być krótszy niż 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych.

W sprawie przyjęcia, przedłużenia terminu ważności, podwyższenia wysokości, zmiany formy oraz zwrotu kaucji gwarancyjnej, w tym z odsetkami, wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Postanowienie to wydaje się niezwłocznie, jednak nie później niż w terminie 7 dni odpowiednio od dnia:

• złożenia wniosku w sprawie przyjęcia, przedłużenia terminu ważności, podwyższenia wysokości lub zmiany formy kaucji gwarancyjnej,
   
• dokonania zwrotu kaucji gwarancyjnej, w tym z odsetkami.

Minister Finansów upoważniony został na mocy art. 105b ust. 12 ustawy o VAT do określenia, w drodze rozporządzenia, wzoru wniosku w sprawie kaucji gwarancyjnej składanego w przypadku przyjęcia, przedłużenia terminu ważności, podwyższenia wysokości, zmiany formy oraz zwrotu kaucji gwarancyjnej, uwzględniając konieczność zapewnienia właściwego zabezpieczenia zapłaty podatku w związku z dokonywaniem dostaw towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy oraz powstałych po złożeniu kaucji gwarancyjnej zaległości podatkowych w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa. Wzór ten został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie wzoru wniosku w sprawie kaucji gwarancyjnej (Dz. U. z 2015 r. poz. 815), gdzie określono wzory wniosków w sprawie: kaucji gwarancyjnej - VAT-28, przyjęcia kaucji gwarancyjnej - VAT-28/A, przedłużenia terminu ważności kaucji gwarancyjnej - VAT-28/B, podwyższenia wysokości kaucji gwarancyjnej - VAT-28/C, zwrotu kaucji gwarancyjnej - VAT-28/D.

Formularz VAT-28 dostępny jest w serwisie www.druki.gofin.pl, w wersji komercyjnej programu.

Termin ważności kaucji

Jak wskazano wcześniej, kaucja gwarancyjna może zostać złożona bezterminowo bądź też z określonym terminem jej ważności, liczonym w miesiącach. Termin ten nie może być jednak krótszy niż 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, licząc od dnia złożenia kaucji gwarancyjnej.

Termin ważności kaucji może być przedłużony na wniosek podmiotu składającego kaucję. W sprawie przedłużenia terminu jej ważności wydaje się obecnie niezwłocznie, jednak nie później niż w terminie 7 dni, postanowienie, na które służy zażalenie (art. 105b ust. 10 ustawy o VAT).

W zakresie terminu ważności kaucji ustawodawca wprowadził przepis przejściowy (art. 10 ustawy nowelizującej), na podstawie którego nowe brzmienie art. 105b ust. 4 ustawy o VAT nie ma zastosowania do kaucji gwarancyjnych z określonym terminem ważności, złożonych przed dniem 1 lipca 2015 r., z wyjątkiem przypadków, gdy od tego dnia złożono wniosek w sprawie przedłużenia terminu ważności kaucji gwarancyjnej.

Obowiązkowe miesięczne rozliczenie VAT

Większość podatników może rozliczać VAT miesięcznie lub kwartalnie. Jednak niektórzy muszą obowiązkowo rozliczać VAT miesięcznie. Dotyczy to podatników dokonujących dostaw towarów wymienionych w załączniku nr 13 do ustawy o VAT (nie dotyczy np. dostawy paliwa, na warunkach wskazanych w art. 99 ust. 3b pkt 1 ustawy o VAT). Przy czym obowiązek ten dotyczy tylko podatników, u których wartość dostaw towarów wrażliwych miesięcznie przekracza 50.000 zł netto i przekracza 1% wartości ich sprzedaży (bez podatku). Limity te należy odnieść do wartości dostaw w poszczególnych miesiącach danego kwartału, oraz poprzedzających go czterech kwartałach. Wynika to z art. 99 ust. 3a ustawy o VAT.

Jeżeli podatnik dotychczas rozliczał VAT kwartalnie, a wartość dostaw towarów wrażliwych przekroczy ustawowe limity, prawo do takiego rozliczenia zostanie utracone i podatnik musi przejść na rozliczenie miesięczne. Jeśli przekroczenie omawianego limitu nastąpi:

1) w pierwszym lub drugim miesiącu kwartału - rozliczenie miesięczne należy stosować począwszy od pierwszego miesiąca kwartału, w którym limity te przekroczono (w przypadku gdy przekroczenie kwoty nastąpiło w drugim miesiącu kwartału, deklaracja za pierwszy miesiąc kwartału jest składana w terminie przewidzianym dla deklaracji za drugi miesiąc tego kwartału),

2) w trzecim miesiącu kwartału - rozliczenie miesięczne należy stosować dopiero po kwartale, w którym wartość sprzedaży przekroczyła ustawowe limity.

Z dniem 1 lipca 2015 r. załącznik nr 13 do ustawy o VAT, zawierający katalog towarów, wobec których znajduje zastosowanie odpowiedzialność solidarna nabywcy za zobowiązania podatkowe dostawcy oraz obowiązek stosowania jednomiesięcznych okresów rozliczeniowych przez sprzedawcę, został rozszerzony m.in. o tonery bez głowicy drukującej do drukarek do maszyn do automatycznego przetwarzania danych, cyfrowe aparaty fotograficzne (PKWiU ex 26.70.13.0) oraz niektóre metale szlachetne oraz części biżuterii i wyrobów jubilerskich (szerzej na ten temat pisaliśmy w GP nr 67 z br.).

Po wejściu w życie tych zmian pojawiły się wątpliwości, czy przy ustalaniu prawa do kwartalnego rozliczenia VAT (od III kwartału br.) także sprzedawcy "nowych" towarów wrażliwych powinni uwzględniać wartości dostaw zrealizowanych w poszczególnych miesiącach czterech poprzednich kwartałów (tj. także za miesiące sprzed nowelizacji).

Przykładowo podatnik sprzedający tylko aparaty cyfrowe rozlicza VAT kwartalnie. Wartość dostaw tych towarów w styczniu 2015 r. przekroczyła 50.000 zł netto. Od lutego jednak sprzedaż wyniosła tylko ok. 30.000 zł netto. Od 1 lipca br. aparaty cyfrowe zaliczane są do towarów wrażliwych. Podatnik musi ustalić, czy może nadal rozliczać VAT kwartalnie. W związku z wątpliwościami, jak mają ustalać prawo do kwartalnego rozliczenia VAT sprzedawcy towarów, które dopiero od 1 lipca br. zaliczane są do towarów wrażliwych, zwróciliśmy się do Ministerstwa Finansów o wyjaśnienie tej kwestii (odpowiedź Min. Fin. - patrz ramka). Uwzględniając odpowiedź udzieloną przez Ministerstwo Finansów, podatnik, o którym mowa powyżej, nadal może rozliczać VAT kwartalnie. Nie ma znaczenia, że w jednym z miesięcy czterech poprzednich kwartałów wartość sprzedaży aparatów cyfrowych przekroczyła 50.000 zł netto.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.)

Ustawa z dnia 9.04.2015 r. o zmianie ustawy o VAT oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. poz. 605)